{"id":10497,"date":"2021-07-05T11:18:45","date_gmt":"2021-07-05T11:18:45","guid":{"rendered":"https:\/\/www.andaluciatrade.es\/consultoria\/?p=10497"},"modified":"2021-10-18T10:46:26","modified_gmt":"2021-10-18T10:46:26","slug":"la-transparencia-fiscal-de-las-entidades-pass-through-estadounidenses-y-el-regimen-fiscal-aplicable-en-espana","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.andaluciatrade.es\/consultoria\/2021\/07\/05\/la-transparencia-fiscal-de-las-entidades-pass-through-estadounidenses-y-el-regimen-fiscal-aplicable-en-espana\/","title":{"rendered":"La transparencia fiscal de las entidades pass-through estadounidenses y el r\u00e9gimen fiscal aplicable en Espa\u00f1a"},"content":{"rendered":"\n

Analizamos el tratamiento fiscal espa\u00f1ol de las entidades estadounidenses con calificadas como pass-through <\/em>o transparentes en Estados Unidos. En este sentido, las cuestiones son (i) si los sole proprietorships, <\/em>los partnerships,<\/em> las S-Corp<\/em>s, ylas LLCs<\/em> (en conjunto \u201clas Entidades<\/em>\u201d)son an\u00e1logas a las entidades sujetas al r\u00e9gimen de imputaci\u00f3n de rentas espa\u00f1ol y (ii) cu\u00e1l es el tratamiento fiscal de las distribuciones hechas por las Entidades a residentes fiscales espa\u00f1oles.<\/p>\n\n\n\n

Existen argumentos para concluir razonablemente que las Entidades son an\u00e1logas a las entidades sujetas al r\u00e9gimen de imputaci\u00f3n de rentas espa\u00f1ol toda vez que Espa\u00f1a considera que existe una analog\u00eda cuando las entidades extranjeras est\u00e9n sometidas al mismo r\u00e9gimen de imputaci\u00f3n de rentas en el pa\u00eds donde son residentes como requisito indispensable. Consecuentemente, las rentas distribuidas por dichas entidades a residentes tendr\u00e1n la naturaleza propias de las transacciones de donde provienen, conforme al art\u00edculo 88 de la LIRPF, y deber\u00e1n ser declaradas conforme su naturaleza por el residente fiscal espa\u00f1ol.<\/p>\n\n\n\n

  1. Analog\u00eda de las Entidades con las entidades sujetas al r\u00e9gimen de atribuci\u00f3n de rentas espa\u00f1ol<\/strong><\/li><\/ol>\n\n\n\n

    En 2006 Estados Unidos y Espa\u00f1a firmaron el Acuerdo Amistoso<\/strong>, el cual (a) defini\u00f3 la expresi\u00f3n \u00aby cualquier otra agrupaci\u00f3n de personas conforme al art\u00edculo 3(1)(d)\u00bb<\/em> y (b) estableci\u00f3 el procedimiento para que una entidad transparente pueda acogerse al beneficio del CDI. As\u00ed, el Acuerdo Amistoso establece que las LLC, S-Corps, partnerships y trusts est\u00e1n incluidos en la definici\u00f3n de personas a efectos del CDI y, adicionalmente que estas entidades, a pesar de ser transparentes fiscales, pueden acogerse a los beneficios del CDI, siempre que la renta recibida por una de ellas sea pagada luego a un residente fiscal estadounidense o espa\u00f1ol. Esta idea estuvo pensada para los casos que dichas entidades reciban rentas provenientes de ambos paises. Por ejemplo, un residente fiscal estadounidense y un residente fiscal espa\u00f1ol reciben regal\u00edas a trav\u00e9s de una LLC o S-Corp donde el pago de las regal\u00edas proviene de Espa\u00f1a. La LLC puede reclamar los beneficios del convenio en virtud que el 50% de las regal\u00edas est\u00e1n pagados a un residente fiscal estadounidense. Inclusivemente, el acuerdo llega a considerar que una sociedad interpuesta entre Espa\u00f1a y Estados Unidos puede ser residente de un tercer pais, pero (a) si es transparente fiscal y (b) sus socios son residentes ficales, entonces la sociedad interpuesta puede solicitar el beneficio del CDI entre Estados Unidos y Espa\u00f1a por cuanto es una renta gravada y pagada por un socio residente fiscal en Estados Unidos. Sin embargo, el Acuerdo Amistoso<\/strong> solo se centr\u00f3 en estos casos y poco aclar\u00f3 a la cuesti\u00f3n de la analog\u00eda de las Entidades con las entidades sometidas al r\u00e9gimen de imputaci\u00f3n de rentas espa\u00f1ol.<\/p>\n\n\n\n

    Luego, entre 2004 y 2016 surgieron consultas vinculantes de la DGT que analizaron las caracter\u00edsticas comunes entre una entidad no-residente y a una entidad en atribuci\u00f3n de rentas espa\u00f1ola. El problema con estas consultas es que no establec\u00edan una jerarqu\u00eda entre esas caracter\u00edsticas, generando incertidumbre jur\u00eddica.<\/p>\n\n\n\n

    En ese per\u00edodo, la DGT estableci\u00f3 unos elementos para saber cu\u00e1ndo una entidad extranjera era an\u00e1loga a una entidad espa\u00f1ola sometida al r\u00e9gimen de atribuci\u00f3n de rentas: (a) carecer de personalidad jur\u00eddica; (b) no tener el capital dividido en acciones; (c) que los beneficios se atribuyan a los socios; (d) que sean fiscalmente transparentes, y (e) no estar sujeto a impuesto sobre sociedades en ese pa\u00eds. Sin embargo, resultaba poco claro cu\u00e1l de estos elementos deb\u00eda tomar precedencia, si acaso, para determinar la analog\u00eda. La consulta vinculante DGT V2110-04 <\/strong>concluy\u00f3 que un partnership <\/strong>del Reino Unido que carece de personalidad jur\u00eddica y no est\u00e1 sujeto al impuesto sobre sociedades del Reino Unido es una entidad an\u00e1loga al r\u00e9gimen de atribuci\u00f3n de rentas espa\u00f1ol.[1]<\/a> Parec\u00eda, en un primer momento, que el criterio determinante era saber si la entidad ten\u00eda personalidad jur\u00eddica o no. Sin embargo, en la consulta vinculante DGT V1631-14, <\/strong>la DGT estableci\u00f3 que una sociedad en comandita alemana, a pesar de tener personalidad jur\u00eddica<\/strong>, estaba sujeta al r\u00e9gimen de atribuci\u00f3n de rentas en Alemania y, por lo tanto, era an\u00e1loga a las entidades espa\u00f1olas.[2]<\/a> En el mismo sentido, la consulta vinculante DGT V1319-04<\/strong>  concluy\u00f3 que una LLP del Reino Unido que tiene personalidad jur\u00eddica y estaba sujeta al r\u00e9gimen de atribuci\u00f3n de rentas en el Reino Unido era una entidad an\u00e1loga a las entidades espa\u00f1olas en atribuci\u00f3n de rentas.[3]<\/a> Como podemos observar, la carencia de personalidad jur\u00eddica pod\u00eda ser un elemento definitorio, pero posteriormente dej\u00f3 de serlo. Este conflicto de criterios result\u00f3 de la falta de jerarqu\u00eda entre las caracter\u00edsticas determinantes de una entidad an\u00e1loga a las entidades espa\u00f1olas sometidas el r\u00e9gimen de atribuci\u00f3n de rentas.<\/p>\n\n\n\n

    Ahora bien, el problema de la jerarqu\u00eda se resolvi\u00f3 con las consultas vinculantes DGT V3557-15 de 17 de noviembre<\/strong>,[4]<\/a> DGT V0601-16 de 15 de febrero<\/strong>,[5]<\/a> DGT 2414-16 de 2 de junio<\/strong>,[6]<\/a> las cuales establecieron que un elemento definitorio esencial es que se trate de entidades sometidas a un r\u00e9gimen de atribuci\u00f3n de rentas, es decir, que no sean contribuyentes por s\u00ed mismas de ning\u00fan impuesto, sino que le sean sus socios o part\u00edcipes.<\/em>Por lo tanto, el requisito indispensable para considerar a las entidades extranjeras como an\u00e1logas a las espa\u00f1olas sometidas al r\u00e9gimen de atribuci\u00f3n de rentas es que dichas entidades est\u00e9n sometidas al mismo r\u00e9gimen de atribuci\u00f3n de rentas en el pa\u00eds donde son residentes.<\/p>\n\n\n\n

    Teniendo en cuenta lo anterior, la DGT emiti\u00f3 la Resoluci\u00f3n 2108 <\/strong>con car\u00e1cter vinculante el 6 de febrero de 2020. La Resoluci\u00f3n 2108 establece que, para considerar una entidad no-residente como an\u00e1loga a una entidad en atribuci\u00f3n de rentas espa\u00f1ola, se debe tomar en cuenta: (a) que la entidad no sea contribuyente del impuesto en el Estado de su constituci\u00f3n; (b) que las rentas se atribuyan fiscalmente a los socios o part\u00edcipes de acuerdo con la legislaci\u00f3n del Estado de constituci\u00f3n, y (c) que la renta obtenida por la entidad en atribuci\u00f3n de rentas y la renta atribuidas a los socios conserve la naturaleza de la actividad o fuente de la que procedan para cada socio o part\u00edcipe de acuerdo con la legislaci\u00f3n del Estado de su constituci\u00f3n.<\/p>\n\n\n\n

    En virtud de los requisitos establecidos por la Resoluci\u00f3n 2108, est\u00e1 claro que las Entidades no son contribuyentes del impuesto sobre sociedades en Estados Unidos por cuanto el C\u00f3digo Interno de Rentas (\u201cIRC<\/em>\u201dpor sus siglas en ingl\u00e9s) establece que estas entidades son transparentes a efectos fiscales y no las considera personas distintas que sus due\u00f1os.[7]<\/a> En consecuencia, las Entidades no ser\u00e1n sujetos pasivos del impuesto sobre sociedades y las rentas percibidas por ellas ser\u00e1n directamente atribuidas a sus due\u00f1os. Desde el punto de vista administrativo, las Entidades deben cumplimentar las declaraciones informativas y se\u00f1alar (i) qui\u00e9nes son los participantes o socios, (ii) cu\u00e1l es el monto de su participaci\u00f3n en las Entidades, y (ii) qu\u00e9 cantidad es distribuida a los socios, de manera que el Servicio Interno de Rentas (\u201cIRS<\/em>\u201d por sus siglas en ingl\u00e9s) pueda cotejar la informaci\u00f3n en la declaraci\u00f3n de rentas del socio o part\u00edcipe. Adicionalmente, las Entidades funcionan como un centro de informaci\u00f3n sobre el flujo del capital, facilitando la labor a la Administraci\u00f3n Tributaria.[8]<\/a> Por lo general, se les debe preparar la forma o Schedule K-1<\/em> a los socios y part\u00edcipes en S-Corps o sociedades de personas, y \u00e9stos deben adjuntarla a sus declaraciones personales de impuestos. Este procedimiento permite identificar c\u00f3mo las rentas son fiscalmente atribuidas a los socios y a los part\u00edcipes, quienes deber\u00e1n computarlas en sus declaraciones de impuesto.<\/p>\n\n\n\n

    Por \u00faltimo, si las Entidades son consideradas como transparentes o pass-through <\/em>por la legislaci\u00f3n fiscal estadounidense, entonces la naturaleza de las rentas ya est\u00e1 determinada toda vez que se entiende (i) la Entidad no es una persona separada del socio o part\u00edcipe desde el punto de vista fiscal, y (ii) pudiera entenderse como si los socios o part\u00edcipes realizaran la transacci\u00f3n directamente con una tercera persona. En este supuesto, la naturaleza de la distribuci\u00f3n por parte de las Entidades est\u00e1 vinculada al tratamiento fiscal que reciben las Entidades en Estados Unidos. En esta interpretaci\u00f3n, la Entidad puede tener personalidad jur\u00eddica y pagarle a sus socios desde el punto de vista mercantil bajo cualquier forma, pero, si fiscalmente son tratadas como transparentes en EEUU, entonces la naturaleza de la distribuci\u00f3n solo es relevante para calificar el tipo de renta recibida por el socio o part\u00edcipe toda vez que las Entidades no son sujetos pasivos del impuesto y la ganancia original (o subyacente) ser\u00e1 gravada directamente en cabeza del socio o part\u00edcipe. Por lo tanto, el socio o part\u00edcipe deber\u00e1 declarar la renta conforme haya sido producida subyacentemente. As\u00ed, por ejemplo, si la Entidad vendi\u00f3 un inmueble, la ganancia de capital fluye directamente al socio o part\u00edcipe y \u00e9ste deber\u00e1 declarar y pagar el impuesto sobre la renta por la ganancia patrimonial en Estados Unidos. Si la Entidad recibe dividendos por acciones que posee en otra sociedad, entonces la renta recibida por la Entidad tambi\u00e9n fluir\u00e1 directamente al socio o part\u00edcipe y deber\u00e1 computarlo en su declaraci\u00f3n personal de impuesto sobre la renta. Las rentas estar\u00e1n reportadas id\u00e9nticamente tanto en la forma o Schedule K-1 <\/em>de la Entidad como en la forma 1040 <\/em>del socio o part\u00edcipe cuando sea residente fiscal estadounidense o cuando sea un no-residente y exista cualquier otro factor de conexi\u00f3n (e.g., <\/em>ganancia patrimonial por venta de inmueble o rentas inmobiliarias).<\/p>\n\n\n\n

    Ahora bien, cuando el socio o part\u00edcipe es un residente fiscal espa\u00f1ol y las Entidades cumplen con los requisitos establecidos en la Resoluci\u00f3n 2108, entonces dichas rentas ser\u00e1n directamente atribuidas al socio o part\u00edcipe conforme al r\u00e9gimen de atribuci\u00f3n de rentas establecidos en la Secci\u00f3n 2 del T\u00edtulo X de la LIRPF. En virtud de ello, Espa\u00f1a reconocer\u00e1 la analog\u00eda de las entidades estadounidenses con las entidades espa\u00f1olas sometidas al r\u00e9gimen de imputaci\u00f3n de rentas y gravara las rentas conforme a la naturaleza de las operaciones que las produjeron. En este contexto, Estados Unidos y Espa\u00f1a dividen sus potestades tributarias a trav\u00e9s del CDI conforme al principio de beneficios, <\/em>el cual establece que el Estado de la fuente tiene el derecho de gravar las rentas activas (i.e., <\/em>rentas derivadas del trabajo, rendimientos de actividades econ\u00f3micas, rendimientos inmobiliarios y ganancias de capital por venta de bienes inmuebles), mientras que el Estado de la residencia tiene el derecho de gravar las rentas pasivas (i.e.,<\/em> dividendos, intereses y ganancias de capital no derivadas de bienes inmuebles).[9]<\/a><\/p>\n\n\n\n

    Por ejemplo, si se trata de un bien inmueble ubicado en los Estados Unidos, este pa\u00eds tendr\u00e1 la potestad tributaria para gravar las rentas inmobiliarias o las ganancias patrimoniales derivadas de las ventas de bienes inmuebles. El residente fiscal espa\u00f1ol podr\u00e1 deducir el impuesto pagado en el exterior en virtud del art\u00edculo 24 del CDI y el art\u00edculo 80 de la LIRPF. Si, por ejemplo, se trata de dividendos provenientes de acciones en sociedades estadounidenses o de cuentas de inversi\u00f3n, la regla general es que ser\u00e1n gravados en Espa\u00f1a, pero Estados Unidos podr\u00e1 gravar el 5% del importe bruto de los dividendos si el beneficiario efectivo de los dividendos es una sociedad que posea al menos 10% de las acciones con derecho a voto en la sociedad que paga los dividendos, o 15% en los dem\u00e1s casos. Igualmente, el impuesto pagado en Estados Unidos podr\u00e1 ser deducido en Espa\u00f1a. Si el residente espa\u00f1ol posee m\u00e1s del 80% de las acciones con derecho a voto en la sociedad que paga los dividendos, entonces Estados Unidos no practicar\u00e1 retenci\u00f3n conforme a las normas establecidas en el Protocolo.<\/p>\n\n\n\n

          En conclusi\u00f3n, las Entidades estadounidenses deben cumplir con los requisitos establecidos en la Resoluci\u00f3n 2108<\/strong> para considerarse como an\u00e1loga a una entidad en atribuci\u00f3n de rentas espa\u00f1ola. Una vez m\u00e1s, estos requisitos son: (a) que las Entidades no sean contribuyentes del impuesto sobre sociedades en Estados Unidos; (b) que las rentas se atribuyan fiscalmente a los socios o part\u00edcipes de acuerdo con lo establecido en el IRC, y (c) que las rentas obtenidas por las Entidades conserven la naturaleza de la transacci\u00f3n subyacente por ser transparentes a efectos fiscales de acuerdo con la propia legislaci\u00f3n estadounidense.<\/p>\n\n\n\n

    Marcel E. Roche UTE ATD – CROWE<\/p>\n\n\n\n

    \n\n\n\n

    [1]<\/a> Resoluci\u00f3n Vinculante de la Direcci\u00f3n General de Tributos, V2110-04, de 30 de diciembre de 2004.<\/p>\n\n\n\n

    [2]<\/a> Resoluci\u00f3n Vinculante de la Direcci\u00f3n General de Tributos, V1631-14, de 25 de junio de 2014<\/p>\n\n\n\n

    [3]<\/a> Resoluci\u00f3n Vinculante de la Direcci\u00f3n General de Tributos, V1319-04, de 04 de julio de 2005.<\/p>\n\n\n\n

    [4]<\/a> Resoluci\u00f3n Vinculante de la Direcci\u00f3n General de Tributos, V3557-15, de 17 de noviembre de 2015.<\/p>\n\n\n\n

    [5]<\/a> Resoluci\u00f3n Vinculante de la Direcci\u00f3n General de Tributos, V0601-16, de 15 de febrero de 2016.<\/p>\n\n\n\n

    [6]<\/a> Resoluci\u00f3n Vinculante de la Direcci\u00f3n General de Tributos, V2414-16, de 2 de junio de 2016.<\/p>\n\n\n\n

    [7]<\/a> Particularmente, las LLC tienen la posibilidad de elegir entre ser consideradas transparentes a efectos fiscales o no. Si eligen no serlo, entonces la entidad estar\u00e1 sujeta al impuesto sobre sociedades estadounidense.<\/p>\n\n\n\n

    [8]<\/a> Slemrod, J. \u201cTax Compliance and Enforcement: New Research and its Policy Implications<\/em>\u201d. University of Michigan. Working Paper No. 1302. 2016.<\/p>\n\n\n\n

    [9]<\/a> Avi-Yonah, R. \u201cInternational Tax as International Law\u201d.<\/em> CUP, 2007. Pg. 1. Ver tambi\u00e9n: Avi-Yonah, R. \u201cTax Competition, Tax Arbitrage and the International Tax Regime<\/em>\u201d. University of Michigan Public Law Working Paper No. 13. 2007.  Pgs. 36 \u2013 37.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

    Analizamos el tratamiento fiscal espa\u00f1ol de las entidades estadounidenses con calificadas como pass-through o transparentes en Estados Unidos. En este sentido, las cuestiones son (i) si los sole proprietorships, los partnerships, las S-Corps, ylas LLCs (en conjunto \u201clas Entidades\u201d)son an\u00e1logas … Sigue leyendo →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":22,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[171,149],"tags":[153],"class_list":["post-10497","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-consultoria","category-legal","tag-programa-de-legal"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.andaluciatrade.es\/consultoria\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/10497","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.andaluciatrade.es\/consultoria\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.andaluciatrade.es\/consultoria\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.andaluciatrade.es\/consultoria\/wp-json\/wp\/v2\/users\/22"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.andaluciatrade.es\/consultoria\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=10497"}],"version-history":[{"count":2,"href":"https:\/\/www.andaluciatrade.es\/consultoria\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/10497\/revisions"}],"predecessor-version":[{"id":10552,"href":"https:\/\/www.andaluciatrade.es\/consultoria\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/10497\/revisions\/10552"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.andaluciatrade.es\/consultoria\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=10497"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.andaluciatrade.es\/consultoria\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=10497"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.andaluciatrade.es\/consultoria\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=10497"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}